Indagare sugli scostamenti dei costi

L’analisi degli scostamenti, oltre che a monitorare i ricavi, è utile anche per analizzare i costi al fine di comprendere quali sono gli effetti che li hanno generati e come intervenire per mantenere la situazione sotto controllo.

Per una corretta gestione aziendale, oltre a monitorare i ricavi comprendendo se eventuali variazioni sono imputabili a un aumento o a una diminuzione dei volumi oppure a una variazione dei prezzi di vendita rispetto a quanto pianificato, è fondamentale guardare con occhio critico anche all’altro lato della medaglia, ovvero i costi.

Se a proposito dei ricavi uno scostamento positivo, ovvero ricavi maggiori rispetto a quanto pianificato, è sempre una buona notizia, lato costi la questione è più spinosa: possiamo infatti affermare che il costo totale di un prodotto è influenzato dal prezzo dei vari fattori produttivi, dal loro consumo e dal volume di produzione.

Da questo deriva che costi inferiori o superiori rispetto al pianificato possono essere dovuti da una variazione dei volumi di produzione (effetto volume), da una variazione nel costo di materie prime, ore uomo, lavorazioni meccaniche (effetto prezzo) o da un consumo superiore o inferiore alle attese dei vari fattori produttivi (effetto efficienza).

È facile quindi dedurre che costi inferiori rispetto alle attese possano essere una buona notizia qualora si fosse riusciti a comprare materiale a un minor costo o a utilizzare delle lavorazioni meno costose oppure se si fosse riusciti a ridurre il consumo dei fattori produttivi tramite processi più efficienti; se, al contrario, costi inferiori fossero causati da minori volumi produttivi il management potrebbe non gioire.

Si evince quindi come analizzare gli scostamenti scomponendoli nei vari effetti sia uno step fondamentale per ottimizzare la gestione dell’azienda. Il procedimento consiste in:

• individuare le grandezze da confrontare (budget e consuntivo);
• calcolare lo scostamento totale;
• scomporre lo scostamento totale in effetto volume, effetto prezzo ed effetto efficienza;
• analizzare i risultati e implementare eventuali azioni correttive.

Vediamo come procedere.

Budget di costo e consuntivo

Il punto di partenza è sempre fissare un termine di confronto, sia esso un budget mensile, trimestrale o legato anche a una singola commessa. Generalmente possiamo considerare il costo totale come un prodotto di volume, prezzo dei fattori produttivi e loro consumo:

Costo = Volume x Prezzo x Consumo = Q x P x C

Qualora un prodotto includa delle lavorazioni il costo totale sarà la somma algebrica dei costi delle singole lavorazioni calcolate come precedentemente illustrato.

Una volta fissato il budget si procede, con lo stesso metodo, a rilevare quanto effettivamente sta accadendo (o è accaduto) in azienda andando a ottenere così il consuntivo. Analogamente a quanto evidenziato per l’analisi dello scostamento dei ricavi, è ora possibile procedere con il calcolo degli scostamenti (qualora l’analisi venga effettuata a posteriori, traendo così degli insight certi e utilizzabili in futuro per progetti simili) oppure stimare quali saranno le quantità effettive a fine periodo (in questo caso l’analisi viene effettuata in itinere, i risultati avranno un margine di aleatorietà ma il vantaggio consiste nella possibilità di implementare azioni correttive “in fieri”).

Calcolo degli scostamenti

Il prossimo step è calcolare lo scostamento totale confrontando i costi effettivi (o la stima di quelli che saranno i costi effettivi) con il valore scritto a budget.

Scostamento totale = effettivo – standard = consuntivo – budget

Il valore così trovato, se positivo, rappresenta un extra-costo per l’azienda, se negativo rappresenta un risparmio.

È adesso il momento di calcolare i vari effetti che compongono lo scostamento. Qualora nel budget siano riportate varie lavorazioni (ad esempio il costo della materia prima con il relativo consumo, il costo orario del taglio con il relativo consumo, idem per piegatura, saldatura, verniciatura ecc.) sarà necessario calcolare gli effetti per ogni singola lavorazione cosicché, sommandoli, si otterrà lo scostamento totale.

Per quanto concerne l’effetto volume, esso si calcola sottraendo al budget flessibilizzato (ovvero il consumo e il prezzo di budget moltiplicato per la quantità effettiva) il budget standard.

Effetto volume= budget flessibilizzato – budget originario = (Q_eff x P_std x C_std) – (Q_std x P_std x C_std)

Lo scostamento di efficienza è il risultato del consuntivo a prezzi standard (quantità e consumo effettivi moltiplicato per il prezzo standard) meno il budget flessibilizzato di cui al punto precedente.

Effetto efficienza= consuntivo a prezzi standard – budget flessibilizzato = (Q_eff x P_std x C_eff) – (Q_eff x P_std x C_std)

Lo scostamento di prezzo si ottiene sottraendo al consuntivo puro il consuntivo standard, ovvero il consuntivo calcolato al prezzo di budget.

Effetto prezzo = consuntivo puro – consuntivo a prezzi standard = (Q_eff x P_eff x C_eff) – (Q_eff x P_std x C_eff)

Per verificare che i conti siano corretti la somma dei singoli effetti deve dare lo scostamento di ogni fattore produttivo; per calcolare i singoli effetti sullo scostamento totale bisogna sommare gli effetti di ogni fase produttiva, e anche qui la somma degli effetti totali deve risultare uguale allo scostamento totale.

Uno sguardo ai risultati

Viene ora la fase di analisi. Uno scostamento totale superiore o inferiore rispetto al pianificato non è un elemento sufficiente per trarre conclusioni: se esso è positivo (ovvero con un consuntivo inferiore al budget) a causa dell’effetto volume significa che la produzione è stata inferiore alle attese e, di conseguenza, sarebbe opportuno indagare la causa e le ripercussioni.

Anche uno scostamento totale negativo (ovvero con un consuntivo maggiore al budget) non è per forza un cattivo segnale: è possibile che si siano acquistate delle materie prime migliori per innalzare il livello qualitativo dei prodotti o, al contrario, che si sia deciso di produrre di più per fare fronte a una domanda maggiore.

Generalmente si può affermare che uno, a parità di qualità, dei valori negativi per quanto concerne l’effetto prezzo e l’effetto efficienza sono un buon risultato, segno infatti che si è riusciti ad acquistare materiali a un prezzo più vantaggioso rispetto al pianificato oppure che si è aumentato il livello di efficienza, riuscendo a mantenere la medesima produzione riducendo il consumo di input.

UN ESEMPIO PRATICO IN CARPENTERIA

Prendiamo ad esempio un’azienda che produca scaffalature metalliche tramite lavorazioni di taglio laser e piegatura. Nel periodo di riferimento l’impresa si prefigge una produzione di 400 pezzi utilizzando per ogni scaffale 2kg di acciaio e valutando i tempi di lavorazioni in 2 minuti per la fase di taglio e 6 minuti per la piegatura; a budget vengono stimati 840 €/ton per l’acquisto della materia prima mentre i costi orari tra macchina e piegatore vengono valutati 60 €/h per la piegatura e 95 €/h per il taglio laser. Moltiplicando il consumo unitario di ogni lavorazione per il prezzo, dopo aver fatto le opportune trasformazioni per eguagliare le unità di misura, si ottiene il costo unitario di ogni fase produttiva che, sommati e moltiplicati per 400 (volume) forniscono un costo totale di budget di € 4,338.67. A fine periodo l’impresa rileva i costi effettivi e stila il consuntivo. A causa di una mutata richiesta del cliente la quantità totale prodotta è aumentata di 50 unità rispetto a quanto preventivato. Inoltre, risulta che il materiale è stato acquistato con uno sconto di 5€ a tonnellata rispetto al preventivo ma il consumo unitario è stato leggermente maggiore rispetto al pianificato; un’ottimizzazione degli attrezzaggi ha permesso il recupero di 45 secondi sul tempo di piegatura unitario mente, per necessità di programmazione della produzione, il lotto è stato prodotto utilizzando un laser più obsoleto con un costo orario leggermente maggiore e performance inferiori che hanno comportato un aumento del tempo di taglio. Tirando le somme, a consuntivo sono stati registrati costi per € 5,045.40 che implicano quindi uno scostamento positivo (ovvero un extra-costo) di € 706.73.

Come capire quindi se tale valore è un bene per l’azienda, dovuto all’aumento della quantità prodotta, o se è stato generato dall’aumento di prezzo del costo orario del laser oppure dai maggiori consumi unitari? Per procedere all’analisi degli scostamenti, dato che in questo caso concorrono 3 famiglie di costi (materie prime, taglio e piegatura) è necessario calcolare dapprima effetto volume, effetto prezzo ed effetto efficienza per ogni singola tipologia. Sommando i vari effetti per ogni tipologia di costo si ottiene lo scostamento di ogni lavorazione mentre sommando i 3 effetti volume si otterrà l’effetto volume totale e così via. Guardando ai dati, come ci aspettiamo, l’effetto volume ha un impatto negativo in ogni step produttivo.

Per quanto concerne le materie prime lo sconto sul prezzo di acquisto dell’acciaio non è stato sufficiente a bilanciare l’aumento del consumo unitario di materiale; analizzando la piegatura invece l’aumento di efficienza ha efficacemente bilanciato l’aumento della quantità prodotta infatti tale lavorazione ha generato complessivamente un risparmio di € 37.50; la fase di taglio è quella che ha contribuito maggiormente a generare l’extra-costo per l’azienda. Complessivamente si può notare come lo scostamento totale sia imputabile in gran parte all’effetto volume che, assumendo che l’impresa produca su commessa e che quindi la quantità prodotta coincida con il venduto, è un fattore positivo per l’azienda in quanto, probabilmente, implica anche maggiori ricavi. L’effetto efficienza è tutto sommato positivo grazie al contributo dell’ottimizzazione dell’attrezzaggio della piegatrice. Il vero punto di attenzione è l’aumento del costo orario del taglio ed è quindi opportuno verificare che tale extra-costo non abbia inficiato eccessivamente la marginalità della commessa.